POSTANSCHRIFT Bundesministerium der Finanzen, 11016 Berlin
Nur per E-Mail
Oberste Finanzbehörden
der Länder
nachrichtlich:
Bundeszentralamt für Steuern
Bundesfinanzakademie im
Bundesministerium der Finanzen
HAUSANSCHRIFT Wilhelmstraße 97
10117 Berlin
TEL +49 (0) 30 18 682-0
poststelle@bmf.bund.de
DATUM
20. Dezember 2023
BETREFF Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Österreich
zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen
und vom Vermögen und zur Verhinderung der Steuerverkürzung und -umgehung
(DBA-Österreich);
Konsultationsvereinbarung zu Zweifelsfragen hinsichtlich der Auslegung der
Grenzgängerregelung nach Artikel 15 Absatz 6 und Artikel 19 Absatz 1a
DBA-Österreich
ANLAGEN 2
GZ IV B 3 - S 1301-AUT/19/10006 :008
DOK 2023/1212180
(bei Antwort bitte GZ und DOK angeben)
Zur einheitlichen Anwendung und Auslegung der Grenzgängerregelung in Artikel 15
Absatz 6 und Artikel 19 Absatz 1a jeweils in Verbindung mit Ziffer 8 des Protokolls des
DBA-Österreich haben die zuständigen Behörden gestützt auf Artikel 25 Absatz 3
DBA-Österreich die folgende Konsultationsvereinbarung einschließlich der beigefügten
Anlagen abgeschlossen:
www.bundesfinanzministerium.de
Seite 2
„Konsultationsvereinbarung zu Zweifelsfragen hinsichtlich der
Auslegung der Grenzgängerregelung nach Artikel 15 Absatz 6
und Artikel 19 Absatz 1a des deutsch-österreichischen
Doppelbesteuerungsabkommens vom 24. August 2000
Gestützt auf Artikel 25 Absatz 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland
und der Republik Österreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der
Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Verhinderung der Steuerverkürzung und
-umgehung vom 24. August 2000, zuletzt geändert durch das Protokoll vom 21. August 2023,
(im Folgenden als „Abkommen“ bezeichnet) haben die zuständigen Behörden Deutschlands
und Österreichs die folgende Konsultationsvereinbarung zur Anwendung des Abkommens zur
Auslegung der Grenzgängerregelung nach Artikel 15 Absatz 6 und Artikel 19 Absatz 1a des
Abkommens jeweils i. V. m. Ziffer 8 des Protokolls zum Abkommen erzielt:
Inhaltsverzeichnis
1
Allgemeines ......................................................................................................................... 3
2
Auslegungsfragen zur Grenzgängerregelung nach Artikel 15 Absatz 6 des Abkommens . 4
2.1
Nähe der Grenze ........................................................................................................... 4
2.2
Hauptwohnsitz .............................................................................................................. 4
2.3
Tätigkeitsausübung üblicherweise in der Grenzzone ................................................... 4
2.4
Begrenzung der 45-Tages-Grenze auf höchstens 20 Prozent der tatsächlichen
Arbeitstage ............................................................................................................................. 6
2.4.1
Ermittlung der tatsächlichen Arbeitstage .............................................................. 6
2.4.2
Höchstgrenze von 20 Prozent der tatsächlichen Arbeitstage ................................ 6
2.4.3
Teilzeitbeschäftigung ............................................................................................ 8
2.4.4
Unterjähriger Zuzug / Wegzug ............................................................................. 9
2.4.5
Ansässigkeitswechsel innerhalb der Grenzzone ................................................. 10
2.4.6
Sonderfälle .......................................................................................................... 11
2.4.7
Vereinfachungsregelung ...................................................................................... 11
3
Auslegungsfragen zur Grenzgängerregelung nach Artikel 19 Absatz 1a des
Abkommens ....................................................................................................................... 12
4
Dokumentation ................................................................................................................... 13
5
Rechtsfolgen bei Wegfall der Grenzgängereigenschaft ..................................................... 13
6
Zeitliche Anwendung ......................................................................................................... 13
Seite 3
1 Allgemeines
1
Die bisherige Grenzgängerregelung in Artikel 15 Absatz 6 des Abkommens konnte den
jüngsten Entwicklungen der Arbeitswelt, die zu geänderten Arbeitsformen (vor allem
Arbeiten im Homeoffice) geführt haben, nicht ausreichend Rechnung tragen. Sie wurde
daher neu gefasst, um Beschäftigten in der Grenzzone mehr Flexibilität einzuräumen. Dies
wird dadurch erreicht, dass das Arbeiten und Wohnen in der Grenzzone, nicht jedoch ein
tägliches Pendeln über die Grenze erforderlich ist, um die Voraussetzungen der
Grenzgängereigenschaft zu erfüllen.
2
Gemäß der Neuregelung in Artikel 15 Absatz 6 des Abkommens wird das ausschließliche
Besteuerungsrecht
an
Gehältern,
Löhnen
und
ähnlichen
Vergütungen
dem
Ansässigkeitsstaat zugewiesen, wenn der Beschäftigte seinen Hauptwohnsitz im
Ansässigkeitsstaat in der Nähe der Grenze hat und seine unselbständige Tätigkeit
üblicherweise in der Nähe der Grenze ausübt. Dabei ist unbeachtlich, ob der Beschäftigte
in der Grenzzone des Ansässigkeitsstaates (z. B. im Homeoffice) oder jener des anderen
Vertragsstaates (z. B. in den Räumlichkeiten des Arbeitgebers) tätig wird.
3
Mit dem neuen Artikel 19 Absatz 1a des Abkommens wurde eine Grenzgängerregelung für
im öffentlichen Dienst Beschäftigte eingeführt. Aufgrund von Artikel 19 Absatz 1 Satz 2
des Abkommens dürfen Vergütungen von im öffentlichen Dienst des Kassenstaates
beschäftigten Personen, die im anderen Staat ansässig sind und Staatsangehörige dieses
Staates sind oder nicht ausschließlich dort ansässig geworden sind, um diese Dienste zu
leisten, im Ansässigkeitsstaat besteuert werden, soweit sie den Dienst dort leisten. Diese
Regelung zielt insbesondere auf Personen ab, die ihre Dienste für eine staatliche
Einrichtung des Kassenstaates, die auf dem Staatsgebiet des Ansässigkeitsstaates belegen
ist, leisten (z. B. Personal, das von Botschaften beschäftigt wird). Ihrem Wortlaut gemäß
umfasst die Regelung aber auch solche Konstellationen, in denen eine Person Dienste für
eine staatliche Einrichtung des Kassenstaates leistet, die auf dem Staatsgebiet des
Kassenstaates belegen ist (z. B. eine Universität), die betreffende Person aber im anderen
Staat ansässig ist und die Dienste auch dort (z. B. im Homeoffice) leistet. In diesem Fall
besteht ein geteiltes Besteuerungsrecht des Kassen- und des Ansässigkeitsstaates. Es hat
daher eine Aufteilung der Vergütungen zu erfolgen.
4
Durch Einfügung des neuen Artikel 19 Absatz 1a in das Abkommen wird ermöglicht, dass
die Dienste einer Person mit Hauptwohnsitz in der Nähe der Grenze auch innerhalb der
Grenzzone des Ansässigkeitsstaates (insbesondere im Homeoffice am Hauptwohnsitz)
geleistet werden können und dennoch das Besteuerungsrecht an den Vergütungen im
Kassenstaat verbleibt, wenn die Person ihre Dienste üblicherweise in der Grenzzone des
Kassen- oder Ansässigkeitsstaats leistet. Im grenznahen Bereich wird dadurch eine
Aufteilung des Besteuerungsrechts vermieden. Anders als in Artikel 15 Absatz 6 des
Seite 4
Abkommens verbleibt das ausschließliche Besteuerungsrecht für die Vergütungen dieser
Personen beim Kassenstaat, für den die Dienste geleistet werden. Dies entspricht dem
grundsätzlich in Artikel 19 des Abkommens verankerten Kassenstaatsprinzip.
2 Auslegungsfragen zur Grenzgängerregelung nach Artikel 15 Absatz 6 des
Abkommens
2.1
Nähe der Grenze
5
Gemäß Ziffer 8 Satz 1 des Protokolls zum Abkommen umfasst der Ausdruck „in der Nähe
der Grenze“ die Gemeinden, deren Gebiet ganz oder teilweise in einer Zone von je 30
Kilometern beiderseits der Grenze liegt (Grenzzone).
6
In der Anlage 1 und 2 zu dieser Konsultationsvereinbarung sind die entsprechenden
Gemeinden benannt. Sind sowohl Hauptwohnsitz als auch Arbeitsort in einer der
genannten Gemeinden belegen, sind die Voraussetzungen der Grenzgängerregelung dem
Grunde nach erfüllt.
2.2
Hauptwohnsitz
7
Nach dem Wortlaut des Abkommens steht die Grenzgängereigenschaft nur Personen zu,
die in ihrem Ansässigkeitsstaat ihren Hauptwohnsitz in der Nähe der Grenze haben.
8
Der Hauptwohnsitz entspricht dem Lebensmittelpunkt. Dabei ist auf den die Ansässigkeit
vermittelnden Wohnsitz abzustellen. Dieser muss sich in der Nähe der Grenze befinden.
9
Die Begründung eines bloßen Zweitwohnsitzes in der Nähe der Grenze im
Ansässigkeitsstaat reicht für die Inanspruchnahme der Grenzgängerregelung des
Abkommens nicht aus. Andererseits führt allein der Umstand, dass ein Zweitwohnsitz
außerhalb der Grenzzone im Ansässigkeits-, Tätigkeits- oder in einem Drittstaat besteht,
nicht zur Aberkennung der Grenzgängereigenschaft.
2.3
Tätigkeitsausübung üblicherweise in der Grenzzone
10 Die Tätigkeit muss üblicherweise in der Grenzzone ausgeübt werden. Dabei ist es
unerheblich, auf welcher Seite der Grenze die Tätigkeit ausgeübt wird, ob in der Grenzzone
des Ansässigkeitsstaates (z. B. im Homeoffice) oder jener des anderen Staates (z. B. in den
Räumlichkeiten des Arbeitgebers). Eine Mindestanzahl an Grenzübertritten ist nicht
erforderlich.
Seite 5 11 Gemäß Ziffer 8 Satz 2 des Protokolls zum Abkommen wird die Tätigkeit üblicherweise in
der Grenzzone ausgeübt, wenn die Person während eines Kalenderjahres höchstens an
45 Arbeitstagen ganz oder teilweise außerhalb der Grenzzone tätig wird.
12 Für Zwecke der Anwendung des Artikels 15 Absatz 6 des Abkommens sind Arbeitstage
die tatsächlichen Arbeitstage. Die tatsächlichen Arbeitstage sind alle Tage, an denen die
Person ihre Tätigkeit tatsächlich ausübt und für die Arbeitslohn bezogen wird. Der zeitliche
Umfang und die Art der Tätigkeitsübung ist für die Frage, ob ein Arbeitstag vorliegt,
unbeachtlich.
13 Nicht als Arbeitstage gelten daher Tage, an denen ganztägig nicht gearbeitet wird. Dies gilt
insbesondere im Fall von Krankheits- und Urlaubstagen, Tagen der Elternkarenz bzw. der
Elternzeit, Tagen der Pflegefreistellung bzw. Pflegekarenz, Tagen der Inanspruchnahme
von Zeitausgleich (sog. Gleittage) bzw. Tagen der Umwandlung von Geldansprüchen in
ganztägigen Zeitausgleich (sog. Freizeitoption) und Tagen der Freistellung im Rahmen von
Teilzeitmodellen (z. B. Blockmodell im Rahmen der Altersteilzeit). Dagegen können auch
Wochenend- oder Feiertage grundsätzlich als tatsächliche Arbeitstage zu zählen sein, wenn
die Person an diesen Tagen ihre Tätigkeit tatsächlich ausübt und diese durch den
Arbeitgeber vergütet wird (siehe auch Rn. 18).
14 Die Tätigkeit darf während eines Kalenderjahres höchstens an 45 Arbeitstagen außerhalb
der Grenzzone ausgeübt werden. Ein Arbeitstag ist in die Berechnung der 45-Tage-Grenze
nicht einzubeziehen, wenn die Tätigkeit an diesem Arbeitstag ausschließlich in der
Grenzzone ausgeübt wird. Hingegen erfolgt eine Einbeziehung bereits dann, wenn die
Tätigkeit nur teilweise außerhalb der Grenzzone ausgeübt wird.
15 Beispiel 1 - Teilweise Tätigkeit außerhalb der Grenzzone
Ein Arbeitnehmer arbeitet an einem Arbeitstag für sechs Stunden im Homeoffice und für
zwei Stunden in den Räumlichkeiten des Arbeitgebers außerhalb der Grenzzone.
Da die Tätigkeit an diesem Arbeitstag teilweise außerhalb der Grenzzone und damit nicht
ausschließlich in der Grenzzone ausgeübt wird, ist dieser Tag in die Berechnung der 45-
Tage-Grenze einzubeziehen.
16 Arbeitstage der Hin- und Rückreise im Rahmen einer Geschäftsreise sind dann in die
Berechnung der 45-Tage-Grenze einzubeziehen, wenn sich der Geschäftsort außerhalb der
Grenzzone befindet.
Seite 6
17 Beispiel 2 – Hin- und Rückreise im Rahmen einer Geschäftsreise
Ein Arbeitnehmer befindet sich von Montag (Anreisetag) bis Freitag (Abreisetag) auf einer
Geschäftsreise an einem Ort außerhalb der Grenzzone.
In die Berechnung der 45-Tage-Grenze sind fünf Tage einzubeziehen.
18 Kehrt ein Arbeitnehmer im Rahmen einer Geschäftsreise z. B. an Wochenenden nicht in
die Grenzzone (an seinen Hauptwohnsitz) zurück, und wird an diesen Tagen keine Arbeit
geleistet, weil der Arbeitnehmer frei hat, sind diese Tage nicht in die Berechnung der 45-
Tage-Grenze einzubeziehen, selbst wenn der Arbeitgeber die Kosten für das Hotel für den
Arbeitnehmer übernimmt. Erhält der Arbeitnehmer zusätzlich Aufwandsentschädigungen
für die Tage am Wochenende, kann derselbe Schluss gezogen werden, solange keine
Tätigkeit und demensprechend auch kein Entgelt für die Arbeitszeit geleistet wird.
2.4
Begrenzung der 45-Tages-Grenze auf höchstens 20 Prozent der tatsächlichen
Arbeitstage
19 Zusätzlich zur 45-Tages-Grenze dürfen gemäß Ziffer 8 Satz 3 des Protokolls zum
Abkommen die Tage außerhalb der Grenzzone höchstens 20 Prozent der tatsächlichen
Arbeitstage im Rahmen des jeweiligen Arbeitsverhältnisses während eines Kalenderjahres
betragen. Bei der Berechnung der Begrenzung sind daher in einem ersten Schritt sämtliche
tatsächlichen Arbeitstage zu ermitteln (2.4.1) und in einem zweiten Schritt die
Höchstgrenze von 20 Prozent anzuwenden (2.4.2).
20 Für Zwecke der Anwendung der Grenzgängerregelung des Artikels 15 Absatz 6 des
Abkommens ist jedes Arbeitsverhältnis isoliert zu betrachten.
2.4.1 Ermittlung der tatsächlichen Arbeitstage
21 Maßgeblich für die Berechnung sind die tatsächlichen Arbeitstage im Sinne der Rn. 12 und
13 im Rahmen des jeweiligen Arbeitsverhältnisses pro Kalenderjahr.
22 Beispiel 3 – Ermittlung der tatsächlichen Arbeitstage bei mehreren Arbeitsverhältnissen:
B ist in Österreich ansässig und hat ganzjährig seinen Hauptwohnsitz in Österreich in der
Nähe der Grenze. Er ist im Zeitraum 01.01. – 11.05. im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses
mit gewöhnlichem Arbeitsort innerhalb der Grenzzone (mit 80 tatsächlichen Arbeitstagen)
und im Zeitraum 10.09. – 31.12. im Rahmen eines anderen Arbeitsverhältnisses mit
gewöhnlichem Arbeitsort innerhalb der Grenzzone (mit 70 tatsächlichen Arbeitstagen)
beschäftigt.
Seite 7
Bei der Ermittlung der tatsächlichen Arbeitstage sind die Arbeitsverhältnisse getrennt zu
betrachten. Das bedeutet, dass für das erste Arbeitsverhältnis 80 tatsächliche Arbeitstage
und für das zweite Arbeitsverhältnis 70 tatsächliche Arbeitstage heranzuziehen sind.
2.4.2 Höchstgrenze von 20 Prozent der tatsächlichen Arbeitstage
23 In einem zweiten Schritt ist die Höchstgrenze von 20 Prozent der tatsächlichen Arbeitstage
zu berechnen. Liegt diese über 45 Tagen, können für Zwecke der Prüfung der
Grenzgängereigenschaft nur 45 Tage als zulässige Höchstgrenze der außerhalb der
Grenzzone verbrachten Arbeitstage berücksichtigt werden.
24 Beispiel 4 – Berechnung der Höchstgrenze:
B ist in Österreich ansässig, hat ganzjährig seinen Hauptwohnsitz im österreichischen Teil
der Grenzzone und ist vom 01.02. – 31.12. bei einem deutschen Arbeitgeber beschäftigt. In
diesem Zeitraum arbeitet er 10 Tage im Homeoffice, ist 20 Tage auf Geschäftsreise in
einem Drittstaat und arbeitet15 Tage mobil in Österreich außerhalb der Grenzzone. Die
restlichen Arbeitstage verbringt er in den Räumlichkeiten des Arbeitgebers innerhalb der
Grenzzone in Deutschland.
1. Ermittlung der tatsächlichen Arbeitstage
a) Diese betragen 230 Tage.
b) Diese betragen 156 Tage.
2. Ermittlung der Höchstgrenze
a) 230 Tage * 20% = 46 Tage, jedoch Kürzung auf 45 Tage.
b) 156 Tage * 20% = 31,2 Tage, Aufrundung auf 32 Tage.
Die
Vereinfachungsregelung
(2.4.7.)
kommt
nicht
zur
Anwendung,
da
das
Arbeitsverhältnis nicht ganzjährig besteht.
3. Arbeitstage außerhalb der Grenzzone
20 Tage Geschäftsreise + 15 Tage mobile Arbeit = 35 Tage.
(Die 10 Tage Homeoffice innerhalb der Grenzzone sind bei der Berechnung der
Höchstgrenze nicht zu berücksichtigen.)
4. Ergebnis
Im Fall a) fällt B unter die Grenzgängerregelung in dem betreffenden Kalenderjahr, da er
an nicht mehr als 45 Arbeitstagen ganz oder teilweise außerhalb der Grenzzone tätig wird.
Im Fall b) fällt B nicht unter die Grenzgängerregelung in dem betreffenden Kalenderjahr,
da er an mehr als 32 Arbeitstagen ganz oder teilweise außerhalb der Grenzzone tätig wird.
Seite 8
25 Beispiel 5 – Arbeitgeberwechsel:
B ist in Deutschland ansässig und hat seinen Hauptwohnsitz ganzjährig im deutschen Teil
der Grenzzone. Vom 01.01. – 11.05. übt er seine Tätigkeit in den Räumlichkeiten seines
österreichischen Arbeitgebers (öAG 1) außerhalb der Grenzzone aus (50 tatsächliche
Arbeitstage). Zum 12.05. wechselt er zu einem neuen österreichischen Arbeitgeber (öAG 2)
und wird im restlichen Kalenderjahr von 130 tatsächlichen Arbeitstagen an 10 Tagen
außerhalb, an den übrigen Tagen innerhalb der Grenzzone tätig.
1. Getrennte Betrachtung der beiden Arbeitsverhältnisse
öAG 1: 01.01. – 11.05. = Die Grenzgängerregelung findet auf diesen Zeitraum keine
Anwendung, da die Tätigkeit nicht in der Grenzzone ausgeübt wird, insoweit kommt Artikel
15 Absatz 1 bis 3 des Abkommens zur Anwendung und das Besteuerungsrecht steht
Österreich zu.
öAG 2: 12.05. – 31.12. = Prüfung, ob die Grenzgängerregelung anwendbar ist.
2. Ermittlung der maßgeblichen tatsächlichen Arbeitstage (öAG 2)
Diese betragen 130 Tage.
3. Berechnung der Höchstgrenze (öAG 2)
130 Tage * 20% = 26 Tage
4. Arbeitstage außerhalb der Grenzzone (öAG 2)
10 Tage; die Arbeitstage außerhalb der Grenzzone während des Arbeitsverhältnisses öAG
1 sind unbeachtlich.
5. Ergebnis (öAG 2)
B fällt für den Zeitraum 12.05. – 31.12. unter die Grenzgängerregelung, da er in diesem
Zeitraum an nur 10 Tagen außerhalb der Grenzzone tätig ist. Die Vereinfachungsregelung
(siehe Rn. 34) kommt u. a. aufgrund des Arbeitgeberwechsels nicht in Betracht. Für den
Zeitraum 12.05. bis 31.12. steht das Besteuerungsrecht Deutschland zu.
2.4.3 Teilzeitbeschäftigung
26 Bei Teilzeitbeschäftigten, die nur tageweise beschäftigt sind, ist die Höchstgrenze anhand
der 20 Prozent-Regelung zu berechnen. Bei Teilzeitbeschäftigten, die lediglich die tägliche
Arbeitszeit reduzieren, nicht jedoch die Anzahl der Wochenarbeitstage im Vergleich zu
einem Vollzeitbeschäftigten verringern, ist von der 45-Tage-Grenze bzw.
20 Prozent-Regelung auszugehen (siehe aber auch Rn. 34).
Seite 9 27 Beispiel 6 – Höchstgrenze bei Teilzeitbeschäftigung
B ist in Deutschland ansässig und hat seinen Hauptwohnsitz ganzjährig im deutschen Teil
der Grenzzone. Er ist teilzeitbeschäftigt und arbeitet im ganzen Kalenderjahr lediglich zwei
Tage pro Woche in Österreich innerhalb der Grenzzone. Im Zuge seiner Tätigkeit ist B an
17 Tagen aus geschäftlichen Gründen in einem Drittstaat tätig.
1. Ermittlung der tatsächlichen Arbeitstage
a) Diese betragen 90 Tage.
b) Diese betragen 80 Tage.
2. Berechnung der Höchstgrenze
a) 90 Tage * 20% = 18 Tage
b) 80 Tage * 20% = 16 Tage
3. Ergebnis
B ist im Fall a) Grenzgänger und im Fall b) kein Grenzgänger.
2.4.4 Unterjähriger Zuzug / Wegzug
28 Bei Zuzug in die Grenzzone bzw. Wegzug aus der Grenzzone während des Kalenderjahres
wird für die Ermittlung der Höchstgrenze nur der jeweilige Zeitraum des Innehabens des
Hauptwohnsitzes in der Grenzzone betrachtet. Für diesen Zeitraum sind die tatsächlichen
Arbeitstage, die Tage des Tätigwerdens außerhalb der Grenzzone und die Höchstgrenze
(20 Prozent der tatsächlichen Arbeitstage bei Hauptwohnsitz in der Grenzzone, max.
45 Tage) zu ermitteln. Die Tage vor dem Zuzug in die Grenzzone oder nach dem Wegzug
aus der Grenzzone sind unbeachtlich und werden weder bei der Ermittlung der
tatsächlichen Arbeitstage noch bei den Tagen des Tätigwerdens außerhalb der Grenzzone
berücksichtigt.
29 Beispiel 7 – Zuzug in die Grenzzone
B ist in Österreich ansässig und hat ganzjährig seinen Hauptwohnsitz in Österreich. Er
begründet allerdings erst zum 12.05. seinen Hauptwohnsitz in der Nähe der Grenze im
österreichischen Teil der Grenzzone. Er ist ganzjährig bei einem deutschen Arbeitgeber in
der Nähe der Grenze beschäftigt.
1. getrennte Betrachtung der beiden Zeiträume (vor und nach dem Zuzug in die Grenzzone)
Die tatsächlichen Arbeitstage betragen im ersten Zeitraum (01.01. – 11.05.) 50 und im
zweiten Zeitraum (12.05. – 31.12.) 130 Tage.
Seite 10
01.01. – 11.05. = Die Grenzgängerregelung ist mangels Hauptwohnsitzes in der Nähe der
Grenze nicht anwendbar; insoweit kommt Artikel 15 Absatz 1 bis 3 des Abkommens zur
Anwendung.
12.05. – 31.12. = Prüfung, ob die Grenzgängerregelung anwendbar ist.
2. Ermittlung der maßgeblichen tatsächlichen Arbeitstage (zweiter Zeitraum)
Diese betragen 130 Tage.
3. Berechnung der Höchstgrenze (zweiter Zeitraum)
130 Tage * 20% = 26 Tage
4. Ergebnis (zweiter Zeitraum)
B fällt für den Zeitraum 12.05. bis 31.12. unter die Grenzgängerregelung, wenn er an
maximal 26 Tagen im Zeitraum 12.05. bis 31.12. außerhalb der Grenzzone tätig ist.
2.4.5 Ansässigkeitswechsel innerhalb der Grenzzone
30 Für Zwecke der Anwendung der Grenzgängerregelung des Artikels 15 Absatz 6 des
Abkommens führt auch ein Ansässigkeitswechsel innerhalb der Grenzzone von einem in
den anderen Vertragsstaat zu isoliert zu betrachtenden Zeiträumen.
31 Beispiel 8 – Ansässigkeitswechsel innerhalb der Grenzzone
B ist ganzjährig bei einem deutschen Arbeitgeber in der Grenzzone beschäftigt und hat
sowohl den Hauptwohnsitz als auch die Ansässigkeit im Zeitraum 01.01. bis 11.05. im
deutschen Teil der Grenzzone. In diesem Zeitraum wird er an 50 tatsächlichen Arbeitstagen
tätig, wobei er 30 davon außerhalb der Grenzzone in Deutschland auf Geschäftsreise
verbringt; an den übrigen 20 Arbeitstagen wird er in den Geschäftsräumen seines
Arbeitgebers tätig. Zum 12.05. gibt er den Wohnsitz in Deutschland auf, begründet seinen
Hauptwohnsitz im österreichischen Teil der Grenzzone und wird in Österreich ansässig.
In diesem Zeitraum wird er an 130 tatsächlichen Arbeitstagen tätig, wovon er 20 Tage
mobil außerhalb der Grenzzone arbeitet.
1. Getrennte Betrachtung der Zeiträume vor und nach Ansässigkeitswechsel
Für den Zeitraum 01.01. – 11.05. = Die Grenzgängerregelung findet auf diesen Zeitraum
keine Anwendung, da der Hauptwohnsitz und die Ansässigkeit im deutschen Teil der
Grenzzone sind und die Tätigkeit ausschließlich in Deutschland ausgeübt wird. Das
Besteuerungsrecht steht Deutschland zu.
12.05. – 31.12. = Prüfung, ob die Grenzgängerregelung anwendbar ist.
Seite 11
2. Ermittlung der maßgeblichen tatsächlichen Arbeitstage
Diese betragen 130 Tage. Die tatsächlichen Arbeitstage während des Zeitraumes vom
01.01. – 11.05. sind unbeachtlich.
3. Berechnung der Höchstgrenze
130 Tage * 20% = 26 Tage
4. Arbeitstage außerhalb der Grenzzone
20 Tage; die 30 Tage vor dem Ansässigkeitswechsel sind unbeachtlich.
5. Ergebnis
B fällt für den Zeitraum 12.05. – 31.12. unter die Grenzgängerregelung, da er in diesem
Zeitraum an weniger als 26 Tagen außerhalb der Grenzzone tätig ist. Österreich steht das
Besteuerungsrecht zu.
2.4.6 Sonderfälle
32 Bei Schichtdienst, der an einem Kalendertag beginnt und am nächsten Kalendertag endet
(z. B. 20 Uhr bis 6 Uhr) ist nur ein Tag bei der Ermittlung der maßgeblichen tatsächlichen
Arbeitstage und bei der Ermittlung der Höchstgrenze einzubeziehen. Entsprechendes gilt
bei vergüteten Bereitschaftsdiensten.
33 Beispiel 9 – Besonderheiten bei Schichtdienst:
B ist in Deutschland ansässig und hat seinen Hauptwohnsitz ganzjährig im deutschen Teil
der Grenzzone. Er ist ganzjährig für einen Arbeitgeber tätig und leistet im Kalenderjahr
200 Schichtdienste, davon 75 Nachtdienste, die jeweils um 22 Uhr beginnen und am
nächsten Tag um 6 Uhr enden. 178 Schichtdienste werden in der Grenzzone und
22 Schichtdienste außerhalb der Grenzzone geleistet.
1. Ermittlung der maßgeblichen tatsächlichen Arbeitstage
Diese betragen 200 Tage. Die Nachtdienste werden dabei jeweils als ein tatsächlicher
Arbeitstag berücksichtigt.
2. Berechnung der Höchstgrenze
45 Tage; B kann von der Vereinfachungsregelung (siehe Rn. 34) Gebrauch machen, sodass
eine gesonderte Prüfung der 20 Prozent-Grenze unterbleiben kann.
3. Ergebnis
B fällt für das gesamte Jahr unter die Grenzgängerregelung.
Seite 12
2.4.7 Vereinfachungsregelung
34 Ist ein Arbeitnehmer ganzjährig an mindestens fünf Tagen pro Woche beim selben
Arbeitgeber beschäftigt, kann aus Vereinfachungsgründen nur auf die Grenze von
45 Arbeitstagen abgestellt werden. In diesem Fall muss die 20 Prozent-Grenze nicht
zusätzlich geprüft werden.
35 Die Vereinfachungsregelung gilt insbesondere nicht, wenn
•
das Arbeitsverhältnis nicht ganzjährig besteht,
•
nicht ganzjährig ein Vergütungsanspruch gegenüber dem Arbeitgeber besteht (z. B.
bei Elternkarenz bzw. Elternzeit, längeren Krankheiten, unbezahltem Urlaub),
•
der Arbeitnehmer teilzeitbeschäftigt mit weniger als fünf Wochenarbeitstagen ist
(siehe 2.4.3),
•
der Arbeitnehmer während des Kalenderjahres in die Grenzzone gezogen bzw. aus der
Grenzzone weggezogen ist (siehe 2.4.4), oder
•
der Arbeitnehmer während des Kalenderjahres innerhalb der Grenzzone von einem
Vertragsstaat in den anderen Vertragsstaat gezogen ist (siehe 2.4.5.).
3
Auslegungsfragen zur Grenzgängerregelung nach Artikel 19 Absatz 1a des
Abkommens
36 Mit Artikel 19 Absatz 1a des Abkommens wurde eine Grenzgängerregelung für im
öffentlichen Dienst Beschäftige eingeführt. Als Grenzgänger im Sinne dieser
Bestimmung gelten im öffentlichen Dienst Beschäftigte, die üblicherweise in der Nähe
der Grenze Dienste leisten, in einer im Kassenstaat in der Nähe der Grenze gelegene
Dienststelle eingegliedert sind, in der ein Arbeitsplatz zur Arbeitsausübung zur
Verfügung steht, und im anderen Staat in der Nähe der Grenze ihren Hauptwohnsitz
haben. Zum rechtspolitischen Hintergrund siehe Rn. 3 und 4.
37 Für die Anwendung der Grenzgängerregelung des Artikels 19 Absatz 1a des Abkommens
gilt Abschnitt 2 sinngemäß.
38 Die Anwendung der Grenzgängerregelung im öffentlichen Dienst setzt voraus, dass die
Person in eine in der Grenzzone des Kassenstaates gelegene Dienststelle eingegliedert ist.
Als Dienststelle ist eine organisatorische Einheit zu verstehen, die eine gewisse
Selbständigkeit aufweist und der die Person organisatorisch angehört bzw. der die im
öffentlichen Dienst beschäftigte Person zur dauernden Dienstverrichtung zugewiesen ist.
39 Darüber hinaus muss ein Arbeitsplatz zur Arbeitsausübung zur Verfügung stehen. Ein
Arbeitsplatz kann beispielsweise ein eigenes Büro oder ein Schreibtisch in einem
Großraumbüro sein.
Seite 13
40 Beispiel 10 – Homeoffice-Tätigkeit einer Grenzgängerin im öffentlichen Dienst
B ist in Deutschland ansässig und hat ihren Hauptwohnsitz in Deutschland in der Nähe
der Grenze. Sie ist im öffentlichen Dienst der Republik Österreich in eine Dienststelle in
der Grenzzone organisatorisch eingegliedert. Ihr steht dort auch ein Arbeitsplatz zur
Verfügung. An drei Arbeitstagen pro Woche verrichtet sie ihren Dienst an diesem
Arbeitsplatz an der Dienststelle, an den übrigen zwei Arbeitstagen pro Woche wird sie im
Homeoffice an ihrem Hauptwohnsitz in der Nähe der Grenze tätig. B wird an keinem Tag
außerhalb der Grenzzone tätig.
Ergebnis: B unterliegt nur in Österreich (Kassenstaat) der Besteuerung, auch wenn sie im
Homeoffice in Deutschland tätig wird.
Variante: Werden die Dienste an mehr als 45 Tagen außerhalb der Grenzzone in einem
der beiden Vertragsstaaten oder in Drittstaaten geleistet (beispielsweise aufgrund von
Dienstreisen), hätte dies zur Folge, dass nicht mehr Artikel 19 Absatz 1a, sondern Absatz 1
Satz 2 (Staatsbürgerschaftsvorbehalt) des Abkommens anwendbar wäre und es folglich zu
einer Aufteilung des Besteuerungsrechtes käme.
4
Dokumentation
41 Folgende Aufzeichnungen sind vom Arbeitgeber und Arbeitnehmer zu führen und auf
Verlangen vorzulegen:
• Anzahl der tatsächlichen Arbeitstage;
• Anzahl der Arbeitstage außerhalb der Grenzzone in einem der beiden Vertragsstaaten
oder in Drittstaaten.
5
Rechtsfolgen bei Wegfall der Grenzgängereigenschaft
42 Entfällt die Grenzgängereigenschaft, z. B. weil die 45-Tages-Grenze überschritten wird,
entfällt die Anwendung von Artikel 15 Absatz 6 und Artikel 15 Absätze 1 bis 3 des
Abkommens finden wieder Anwendung. Eine entsprechende Aufteilung der Besteuerung
ist vorzunehmen. In der Folge ist regelmäßig zumindest ein Teil der Vergütung im
Ansässigkeitsstaat nach dem Abkommen steuerfrei zu stellen. Das zuständige Finanzamt
im Ansässigkeitsstaat wird im Rahmen einer Veranlagung das Entgelt i. d. R. nur dann
steuerfrei stellen, wenn die Person
a) eine Besteuerung im anderen Staat (Tätigkeitsstaat) nachweist, und
b) die Anzahl der Arbeitstage außerhalb der Grenzzone belegt.
Seite 14 43 Liegen die Voraussetzungen für die Grenzgängerregelung des Artikels 19 Absatz 1a des
Abkommens nicht vor, sind die Vergütungen für Zwecke der Besteuerung gemäß
Artikel 19 Absatz 1 Satz 2 des Abkommens anhand der Tätigkeitstage zwischen dem
Kassenstaat und dem Ansässigkeitsstaat aufzuteilen.
6
Zeitliche Anwendung
44 Diese Konsultationsvereinbarung ist für Anwendungs- und Auslegungsfragen des Artikels
15 Absatz 6 und Artikels 19 Absatz 1a des Abkommens zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und
zur Verhinderung der Steuerverkürzung und -umgehung vom 24. August 2000, zuletzt
geändert durch das Protokoll vom 21. August 2023 anwendbar.
45 Die
Konsultationsvereinbarung
vom
4./9.
April
2019
soll
weiterhin
im
Anwendungsbereich des Abkommens vor Wirksamwerden des Protokolls (siehe Artikel X
Ziffer 2 Buc